承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的增值稅處理

 　　在國(guó)家“一帶一路”的政策推動(dòng)下，國(guó)內(nèi)許多建筑企業(yè)積極參與境外建筑工程的總承包和分包業(yè)務(wù)，這些境外工程業(yè)務(wù)收入在國(guó)內(nèi)涉及到增值稅和企業(yè)所的稅的處理。在稅收征管實(shí)踐中，對(duì)于國(guó)內(nèi)建筑企業(yè)將境外總承包的業(yè)務(wù)分包給國(guó)內(nèi)的建筑企業(yè)分包方，分包方是否還享受免增值稅的政策待遇?如果要享受免增值稅政策，應(yīng)如何操作才能享受?

　　(一)承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方都免征增值稅。

　　根據(jù)財(cái)稅【2016】36號(hào)文件附件4：《跨境應(yīng)稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》第二條和《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅跨境應(yīng)稅行為增值稅免稅管理辦法(試行)》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第29號(hào))第二條第(一)款的規(guī)定，工程項(xiàng)目在境外的建筑服務(wù)免增值稅。其中所謂的“工程項(xiàng)目在境外的建筑服務(wù)”專(zhuān)門(mén)是指工程總承包方和工程分包方為施工地點(diǎn)在境外的工程項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)。

　　(二)承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方享受境外工程業(yè)務(wù)免增值稅的實(shí)際操作要點(diǎn)。

　　根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第29號(hào)第八條、第五條、第六條和國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào)第一條的規(guī)定，程總承包方和工程分包方為施工地點(diǎn)在境外的工程項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)，要享受免增值稅的稅收優(yōu)惠政策，必須履行以下實(shí)際操作要點(diǎn)：

　　1、境內(nèi)總承包和分包方銷(xiāo)售工程項(xiàng)目在境外的建筑服務(wù)，由于本境外工程項(xiàng)目免征增值稅，所以本境外工程項(xiàng)目發(fā)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣境內(nèi)總承包和分包方在國(guó)內(nèi)其他項(xiàng)目發(fā)生的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額。境內(nèi)總承包和分包方應(yīng)單獨(dú)核算跨境建筑服務(wù)的銷(xiāo)售額，準(zhǔn)確計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，其免稅收入不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。

　　2、境內(nèi)總承包和分包方首次發(fā)生跨境小時(shí)建筑服務(wù)，必須要到其主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理跨境應(yīng)稅行為免稅備案手續(xù)，同時(shí)提交以下備案材料。

　　第一，《跨境應(yīng)稅行為免稅備案表》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第29號(hào)的附件1)，附件1格式樣本如下。

　　附件1

　　注：本表一式兩份，填報(bào)單位及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)各一份。

　　第二，必須提供簽訂跨境銷(xiāo)售服務(wù)或無(wú)形資產(chǎn)書(shū)面合同。對(duì)于施工地點(diǎn)在境外的工程項(xiàng)目的工程分包方而言，必須提供工程項(xiàng)目在境外的證明、與發(fā)包方(境內(nèi)或境外的建筑總承包方)簽訂的建筑合同原件及復(fù)印件等資料，作為跨境銷(xiāo)售服務(wù)書(shū)面合同。

　　第三，應(yīng)提交建筑服務(wù)地點(diǎn)在境外的證明材料原件及復(fù)印件，凡與發(fā)包方簽訂的建筑合同注明施工地點(diǎn)在境外的，可不再提供工程項(xiàng)目在境外的其他證明材料;

　　第四，應(yīng)提交建筑服務(wù)購(gòu)買(mǎi)方的機(jī)構(gòu)所在地在境外的證明材料;

　　根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第29號(hào)第十條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在境外提供建筑服務(wù)等有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第69號(hào))第一條的規(guī)定，肖太壽博士特別提醒承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方，在提交以上備案資料時(shí)，要注意以下三點(diǎn):

　　第一，以上提交備案的跨境銷(xiāo)售服務(wù)或無(wú)形資產(chǎn)合同原件為外文的，應(yīng)提供中文翻譯件并由法定代表人(負(fù)責(zé)人)簽字或者單位蓋章。

　　第二，如果無(wú)法提供以上備案資料中的境外資料原件的，則可只提供復(fù)印件，注明“復(fù)印件與原件一致”字樣，并由法定代表人(負(fù)責(zé)人)簽字或者單位蓋章;境外資料原件為外文的，應(yīng)提供中文翻譯件并由法定代表人(負(fù)責(zé)人)簽字或者單位蓋章。

　　第三，在辦理免增值稅備案手續(xù)時(shí)，如果境內(nèi)的建筑總承包方與境外的業(yè)主(或甲方)和境內(nèi)的建筑分包方與境內(nèi)或境外的建筑總承包方(或發(fā)包方)簽訂的建筑合同上注明施工地點(diǎn)在境外的，可不再提供以上備案資料中的第三和第四中證明工程項(xiàng)目在境外的其他證明材料。

　　第四，在辦理免增值稅備案手續(xù)時(shí)，如果境內(nèi)的建筑總承包方與境外的業(yè)主(或甲方)和境內(nèi)的建筑分包方與境內(nèi)或境外的建筑總承包方(或發(fā)包方)簽訂的建筑合同上沒(méi)有注明施工地點(diǎn)在境外的，必須提供以上備案資料中的第三和第四中證明工程項(xiàng)目在境外的其他證明材料。

　　3、2017年9月1日之后，承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方，不再辦理免增值稅備案手續(xù)的條件：首次辦理免增值稅備案后發(fā)生相同的跨境建筑服務(wù)。

　　根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于跨境應(yīng)稅行為免稅備案等增值稅問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2017年第30號(hào))第一條的規(guī)定，如果承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方是首次發(fā)生銷(xiāo)售境外建筑服務(wù)，已經(jīng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈營(yíng)業(yè)稅改征增值稅跨境應(yīng)稅行為增值稅免稅管理辦法(試行)〉的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第29號(hào))的規(guī)定辦理免稅備案手續(xù)后發(fā)生的相同跨境應(yīng)稅行為，不再辦理備案手續(xù)。納稅人應(yīng)當(dāng)完整保存相關(guān)免稅證明材料備查。納稅人在稅務(wù)機(jī)關(guān)后續(xù)管理中不能提供上述材料的，不得享受相關(guān)免稅政策，對(duì)已享受的減免稅款應(yīng)予補(bǔ)繳，并依照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的有關(guān)規(guī)定處理。

　　(三)承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方享受免增值稅必須同時(shí)具備的條件

　　1，首次發(fā)生境外建筑服務(wù)必須在主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行備案，如果首次備案后又發(fā)生相同的境外建筑服務(wù)，則不需要進(jìn)行備案，只保存好建筑合同上注明施工地點(diǎn)在境外的建筑合同備查即可。

　　2，建筑總承包和分包方銷(xiāo)售境外建筑服務(wù)所取得的全部收入必須從境外取得，否則，不予免征增值稅。

　　3，“境外取得收入”的稅法界定

　　根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈營(yíng)業(yè)稅改征增值稅跨境應(yīng)稅行為增值稅免稅管理辦法(試行)〉的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第29號(hào))第七條和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于取消增值稅扣稅憑證認(rèn)證確認(rèn)期限等增值稅征管問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第45號(hào))第四條的規(guī)定，“境外取得收入”的稅界定體現(xiàn)以下兩點(diǎn)：

　　(1)承包和分包境外建筑工程業(yè)務(wù)的境內(nèi)總承包和分包方通過(guò)公賬戶(hù)直接收到境外業(yè)主(甲方)轉(zhuǎn)入的工程款收入;

　　(2)視同從境外取得收入的以下情形

　　第一，納稅人與境外關(guān)聯(lián)單位發(fā)生跨境應(yīng)稅行為，從境內(nèi)第三方結(jié)算公司取得的收入。上述所稱(chēng)第三方結(jié)算公司，是指承擔(dān)跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部成員單位資金集中運(yùn)營(yíng)管理職能的資金結(jié)算公司，包括財(cái)務(wù)公司、資金池、資金結(jié)算中心等。

　　第二，工程分包方為施工地點(diǎn)在境外的工程項(xiàng)目提供建筑服務(wù)，屬于工程項(xiàng)目在境外的建筑服務(wù)。按照建筑工程總分包模式的經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，可能出現(xiàn)由境內(nèi)工程總承包方統(tǒng)一從境外取得境外工程項(xiàng)目款，再由總承包方向分包方支付分包款的情況。鑒于這一結(jié)算方式不改變境內(nèi)分包方收入來(lái)源的本質(zhì)，因此，國(guó)家稅務(wù)總局公告2019年第45號(hào))第四條明確，境內(nèi)的單位和個(gè)人作為工程分包方，為施工地點(diǎn)在境外的工程項(xiàng)目提供的建筑服務(wù)，從境內(nèi)的工程總承包方取得的分包款收入，屬于“視同從境外取得收入”，可按現(xiàn)行規(guī)定適用跨境服務(wù)免征增值稅政策。

　　中匯信達(dá)